近期，在京東財(cái)稅圖書銷售排行榜上，關(guān)于納稅籌劃的幾本書一直排在前列。筆者了解到，除了稅收籌劃書籍火爆外，有關(guān)稅收籌劃的話題熱度很高，相關(guān)課程在公眾號(hào)、抖音上也一直比較受歡迎。一些上市公司也在年報(bào)中公開披露了稅收籌劃的效果。
我國的稅收籌劃尚處于起步階段
稅收是企業(yè)經(jīng)營過程中最主要的成本之一，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)在很大程度上決定了企業(yè)的利潤水平。人都有趨利避害的本能，如果有可能都希望少花錢多賺錢，所以如果有方法能夠合法合理的降低稅收負(fù)擔(dān)，那么很多人都有去了解學(xué)習(xí)的動(dòng)力和愿望。但是就行業(yè)來說，我國稅收籌劃市場，甚至整個(gè)涉稅服務(wù)行業(yè)都長期處于不慍不火的起步階段，并沒有形成一個(gè)與我國經(jīng)濟(jì)體量相適應(yīng)的涉稅服務(wù)市場。筆者理解，主要有以下幾方面原因：
一是立法問題。從立法角度來看，我國的稅法師從大陸法系，制定規(guī)章制度力求嚴(yán)謹(jǐn)，本身留給稅收籌劃的空間是比較小的，特別是對每件事情經(jīng)常要求只能有一種解決方案，沒有給企業(yè)太大的選擇空間。當(dāng)然這些年陸續(xù)在一些問題上增加了企業(yè)的稅收政策選擇權(quán)，比如企業(yè)重組中適用不同政策時(shí)的選擇、增值稅的2016年?duì)I改增的建筑業(yè)“甲供”、2019年同一集團(tuán)無息借款的增值稅不視同銷售；個(gè)人所得稅2019年創(chuàng)投企業(yè)選擇按單一投資基金核算或按創(chuàng)投企業(yè)年度所得整體核算，從而對投資人按照股息紅利20%或者經(jīng)營所得5-35%進(jìn)行分配等等，但是整體來看，相關(guān)的操作空間還是比較狹小的。
二是執(zhí)法問題。從執(zhí)法角度來看，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)長期以服務(wù)者自居，過分強(qiáng)調(diào)納稅服務(wù)，目標(biāo)是通過稅務(wù)局的服務(wù)解決納稅人的一切問題，這從側(cè)面減少了整個(gè)市場對涉稅服務(wù)的需求。例如筆者有朋友在荷蘭向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)郵件詢問一些細(xì)節(jié)問題，稅務(wù)機(jī)關(guān)直接回復(fù)這不在稅務(wù)局的職責(zé)范圍內(nèi)，希望他通過中介機(jī)構(gòu)獲取幫助。而我國即使明確備查制的稅收優(yōu)惠資料，很多納稅人都習(xí)慣拿到稅務(wù)局相關(guān)部門讓查看一下是否完備，稅務(wù)局也覺得這樣做很正常。當(dāng)然，像美國那樣數(shù)十萬專職稅務(wù)律師和政府較低的征收成本與我國稅務(wù)局提供大量稅收服務(wù)和較高征收成本之間是各有利弊的，對整個(gè)社會(huì)產(chǎn)生的效用來說，我們可能還更經(jīng)濟(jì)一些。
三是需求問題。從納稅服務(wù)的需求方企業(yè)來看，我國目前的稅收執(zhí)法是抓大放小，導(dǎo)致大型企業(yè)和中小型企業(yè)都沒有稅收籌劃的動(dòng)力。三千戶大型集團(tuán)企業(yè)雖然稅收遵從度較高但是被關(guān)注的更多，很多時(shí)候被求全責(zé)備，進(jìn)行稅收籌劃帶來的稅收利益可能因具有不確定性，還不夠抵消潛在的稅收風(fēng)險(xiǎn)。例如國企通過稅收或者利潤上繳財(cái)政區(qū)別不大納稅籌劃實(shí)際案例，多繳稅不影響企業(yè)員工個(gè)人利益，但是少繳稅被處罰是會(huì)被問責(zé)的。同時(shí)大量中小型企業(yè)稅收遵從度較低，很多招聘網(wǎng)站招募會(huì)計(jì)都明目張膽的注明是內(nèi)賬還是外賬會(huì)計(jì),甚至有些擬上市公司都有大量交易通過私人賬戶而不申報(bào)納稅，在IPO期間通過個(gè)人銀行流水反推企業(yè)收入是IPO輔導(dǎo)的主要工作。這些企業(yè)還在逃稅階段，通過在稅收洼地或高財(cái)政返還地區(qū)注冊關(guān)聯(lián)企業(yè)，或者通過注冊個(gè)人獨(dú)資企業(yè)核定征收等避稅的方法來轉(zhuǎn)移利潤，對他們來說就已經(jīng)是高大上的稅收籌劃了。
四是供給問題。從提供的稅收籌劃方案來說，也有很大的不確定性。一方面稅法本身極其復(fù)雜瑣碎，即使專業(yè)人士也可能僅對一個(gè)稅種或者一個(gè)行業(yè)有深入的研究，不可能精通所有稅種及所有行業(yè)，一旦跨出他熟悉的領(lǐng)域可能會(huì)犯一些錯(cuò)誤；另一方面有些從業(yè)者本身知識(shí)水平不足或者缺乏職業(yè)操守，有意無意傳授一些針對稅收征管漏洞但并不合法合規(guī)的方法。同時(shí)稅收法規(guī)在一些內(nèi)容上規(guī)定模糊，導(dǎo)致各地有大量不同的執(zhí)行口徑，同樣的方案在不同的地方甚至同一地不同的人可能都會(huì)有不同執(zhí)行結(jié)果。
所以我國稅收籌劃雖然在學(xué)習(xí)層面很火爆，但是在實(shí)際生活中還處在魚龍混雜的初級(jí)階段。
逃稅、避稅與稅收籌劃的關(guān)系
在談?wù)摼唧w的稅收籌劃前，我們先來明確一下稅收籌劃與避稅、逃稅的區(qū)分。
行為
從行為過程的內(nèi)容來看
從法律處理上來看
逃稅
是通過違法手段將應(yīng)稅行為轉(zhuǎn)變?yōu)榉羌{稅行為, 從而逃避納稅人自身的應(yīng)稅責(zé)任。
法律除了追繳稅款和加處每天萬分之五滯納金、50%-5倍罰款外,嚴(yán)重的還要追究刑事責(zé)任,包括判處有期徒刑并處罰金。
避稅
是納稅人通過合法的手段規(guī)避稅收責(zé)任，但是相關(guān)交易價(jià)格不公允或者缺乏合理性。
其不違法,一般只是進(jìn)行強(qiáng)制調(diào)整,要求納稅人補(bǔ)繳稅款,加收銀行同期存款利息，對未如實(shí)申報(bào)的加收5%罰息。
稅收籌劃
是納稅人依據(jù)所涉及的稅境,在遵守稅法、尊重稅法的前提下,規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn),控制或減輕稅負(fù),以實(shí)現(xiàn)稅后收益最大化的謀劃、對策與安排。
我國的稅務(wù)機(jī)關(guān)甚至向納稅人宣傳稅收籌劃,因?yàn)槎愂栈I劃是一種合理的財(cái)務(wù)行為。
簡單理解如下圖：
稅收有其杠桿作用，國家出臺(tái)的優(yōu)惠政策就是要發(fā)揮稅收政策的導(dǎo)向作用，鼓勵(lì)企業(yè)投資需要鼓勵(lì)的行業(yè)。真正的稅收籌劃絕不是逃稅與避稅，納稅人一方面要充分利用國家出臺(tái)的各類優(yōu)惠政策，不多納稅，另一方面要不少納稅，防范稅收風(fēng)險(xiǎn)。
目前稅收籌劃的主要問題
從實(shí)踐來看，目前企業(yè)遇到的問題主要有以下三類：
1.濫用稅收籌劃，政策適用明顯有誤。稅收籌劃還是個(gè)有一定學(xué)習(xí)門檻的業(yè)務(wù)，需要大量專業(yè)知識(shí)，但是市場上大量中小機(jī)構(gòu)提供的籌劃主要是在稅收洼地及高財(cái)政返還地區(qū)注冊關(guān)聯(lián)企業(yè)或者可以核定征收的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)來轉(zhuǎn)移利潤。從反避稅角度來看，關(guān)聯(lián)交易要符合獨(dú)立交易原則，交易要有商業(yè)實(shí)質(zhì)，交易價(jià)格要符合獨(dú)立交易原則納稅籌劃實(shí)際案例，獲得的利潤符合企業(yè)在價(jià)值鏈中做出的貢獻(xiàn)。如果不考慮這些，只為降低成本而虛構(gòu)交易，那么可能有極大的稅收風(fēng)險(xiǎn)。例如：國家為了治理醫(yī)藥企業(yè)價(jià)格虛高問題，對醫(yī)藥企業(yè)實(shí)行“兩票制”，要求從藥廠到醫(yī)藥最多開兩次發(fā)票。這就導(dǎo)致醫(yī)藥企業(yè)以前通過多級(jí)分項(xiàng)的隱藏的銷售費(fèi)用集中回藥廠本身，即使是上市公司也有大量醫(yī)藥企業(yè)銷售費(fèi)用占收入50%以上，最高甚至超過80%。由于大量銷售費(fèi)用其實(shí)是以回扣方式給與醫(yī)生的灰色交易，所以沒有相關(guān)發(fā)票入賬，同時(shí)為了降低稅收成本，很多醫(yī)藥企業(yè)都通過大量核定征收的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)來解決這個(gè)問題。最終導(dǎo)致在相關(guān)專項(xiàng)檢查中，大量企業(yè)由于交易沒有商業(yè)實(shí)質(zhì)，最終被以虛開發(fā)票進(jìn)行處罰。
2.理想很豐滿，落地很艱難。企業(yè)經(jīng)營要考慮的方方面面問題很多，稅收問題在經(jīng)營中實(shí)際是一個(gè)優(yōu)先級(jí)比較靠后的問題了。有些稅收籌劃方案從稅收角度看起來很完美，但是從企業(yè)實(shí)際經(jīng)營角度來講卻很難落地。例如：很多稅收籌劃書上會(huì)講拆分法，企業(yè)本身不是高新技術(shù)企業(yè)，所得稅率25%，將企業(yè)的研發(fā)中心獨(dú)立成法人企業(yè)向母公司提供知識(shí)產(chǎn)權(quán)和技術(shù)服務(wù)，享受高新技術(shù)企業(yè)15%的稅率。按理說相關(guān)資產(chǎn)可以通過100%控股企業(yè)劃撥，相關(guān)所得稅負(fù)明顯下降，是個(gè)不錯(cuò)的稅收籌劃。但是大型企業(yè)中這樣實(shí)施的卻并不多，研發(fā)中心更多是以內(nèi)部機(jī)構(gòu)或者分公司形式存在。這就是因?yàn)槠髽I(yè)實(shí)際經(jīng)營中要考慮的問題很多，比如一些行業(yè)進(jìn)入是需要資質(zhì)審批的、大量研發(fā)是為今后技術(shù)儲(chǔ)備當(dāng)前無法產(chǎn)生交換價(jià)值，很多研發(fā)結(jié)果是以非專利技術(shù)形式存在不愿意顯露，企業(yè)內(nèi)部人力資源構(gòu)架不愿意被打亂、新公司需要全套的管理機(jī)構(gòu)成本太高之類等等方方面面的問題。
3.一味追求節(jié)稅，但“性價(jià)比”很低。有些稅收籌劃只是考慮稅收的問題，并未對企業(yè)進(jìn)行通盤考慮，往往籌劃手段與公司經(jīng)營相脫節(jié)，造成籌劃“性價(jià)比”很低甚至籌劃失敗。例如相關(guān)法規(guī)規(guī)定，企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動(dòng)。企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。而市場情況瞬息萬變，有些重組是為了適應(yīng)集團(tuán)大規(guī)模改制改組，僅僅是一個(gè)龐大計(jì)劃的一小部分，不可能為了這個(gè)重組將整個(gè)計(jì)劃拖延一年。所以有一些重組無法12個(gè)月內(nèi)不發(fā)生變化，甚至也有被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)處罰的案例。
解決籌劃方案的確定性是當(dāng)務(wù)之急
雖然我國稅收籌劃各方面存在不少的問題，但是我個(gè)人覺得最當(dāng)務(wù)之急的問題是解決籌劃方案的確定性。特別是對于大中型企業(yè)來說，對稅收風(fēng)險(xiǎn)的容錯(cuò)率極低，如果不能確定稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)寧可不進(jìn)行籌劃也不能出現(xiàn)紕漏。國外這種情況主要是通過稅企協(xié)商達(dá)成稅前協(xié)議來完成的，我國以前還沒有這種制度，雖然也有些地方的稅務(wù)局嘗試和企業(yè)簽一些事前協(xié)議將風(fēng)險(xiǎn)確定但是沒有相關(guān)文件依據(jù)。但是這種情況今年可能會(huì)改變，一方面總局國際司開始試點(diǎn)將單邊預(yù)約定價(jià)安排適用范圍從跨國企業(yè)夸大到國內(nèi)大型企業(yè)，大型企業(yè)同總局簽訂單邊預(yù)約定價(jià)安排確定的價(jià)格或者利潤計(jì)算方法在全國同一適用。另一方面，總局目前已發(fā)布了《國家稅務(wù)總局關(guān)于單邊預(yù)約定價(jià)安排適用簡易程序有關(guān)事項(xiàng)的公告（征求意見稿）》，預(yù)計(jì)近期會(huì)正式出文，在同一省內(nèi)關(guān)聯(lián)交易的價(jià)格確定和利潤劃分可以通過單邊預(yù)約定價(jià)安排簡易程序方便快捷的與稅務(wù)局達(dá)成事前協(xié)議，鎖定稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)。
總之，稅收籌劃的方法手段千變?nèi)f化，我國目前最需要的一方面是基本制度，有一個(gè)稅企雙方在事前對一個(gè)完全展示的稅收籌劃達(dá)成共識(shí)后，能獲得確定性保證的機(jī)制。另一方面是在稅收規(guī)章制度時(shí)能考慮企業(yè)的選擇權(quán)，在一些模糊地帶的合理范疇內(nèi)給企業(yè)留下一些自由選擇的機(jī)會(huì)。之后，市場的事情留給市場，相信稅收籌劃這種高度專業(yè)性的業(yè)務(wù)必然能發(fā)展的越來越好。
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