房企不同項(xiàng)目間預(yù)繳稅款能否互相抵減?


 

實(shí)務(wù)中,有人咨詢:房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)完工交付開具正式發(fā)票后產(chǎn)生的9%的銷項(xiàng)稅,可否全額抵減預(yù)收款環(huán)節(jié)按照3%預(yù)交的增值稅?比如預(yù)收款3000萬(wàn)按照3%預(yù)交了90萬(wàn)的增值稅,部分房屋完工交房后開了正式發(fā)票1000萬(wàn),按照9%產(chǎn)生90萬(wàn)的銷項(xiàng)稅,開具發(fā)票的當(dāng)月產(chǎn)生的90萬(wàn)銷項(xiàng)可否全額抵減預(yù)交的90萬(wàn)增值稅,當(dāng)月是否可以不用繳納增值稅?另外,甲項(xiàng)目開具正式稅票,可否抵減乙項(xiàng)目預(yù)交的增值稅?

 

以上問(wèn)題延伸歸納總結(jié)如下:1、房地產(chǎn)企業(yè)只有一個(gè)項(xiàng)目的情況下,分階段確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)可全額抵減前期預(yù)繳增值稅?還是按照項(xiàng)目完工交付情況配比抵減前期預(yù)繳增值稅?2、房地產(chǎn)企業(yè)同時(shí)存在多個(gè)項(xiàng)目的情況,不同項(xiàng)目的之間預(yù)繳稅款和應(yīng)交稅款能否相互抵減?是可以不區(qū)分各自項(xiàng)目全額抵減預(yù)繳稅款?還是區(qū)分各自項(xiàng)目只能抵減發(fā)生增值稅納稅義務(wù)項(xiàng)目中的預(yù)交稅款?是按完工交付比例配比抵減預(yù)繳稅款還是不按比例配比全額抵減各項(xiàng)目預(yù)繳稅款?這是營(yíng)改增后一個(gè)老生常談的問(wèn)題,追本溯源一下,房地產(chǎn)企業(yè)為什么會(huì)有預(yù)繳增值稅的稅制設(shè)計(jì)呢?其實(shí)之所以要預(yù)繳增值稅,總的來(lái)說(shuō),增值稅的納稅地點(diǎn)一般按照機(jī)構(gòu)所在地原則確定【按照稅務(wù)登記證】,但全面營(yíng)改增后,為了保證地方財(cái)政平衡,避免因稅制改革帶來(lái)稅源轉(zhuǎn)移,同時(shí)方便納稅人的原則,對(duì)一些體量較大的建安業(yè)、影響經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的房地產(chǎn)業(yè)及與所在地緊密相聯(lián)的不動(dòng)產(chǎn)交易等特定情形實(shí)行了預(yù)繳模式。具體來(lái)說(shuō)原因無(wú)非是以下幾點(diǎn):1、空間均衡:稅源均衡各地利益,保證地方財(cái)政平衡;2、時(shí)間平衡:均衡長(zhǎng)周期項(xiàng)目各期納稅,保證稅款均衡入庫(kù);3、財(cái)政收入:避免稅款流失風(fēng)險(xiǎn),保證國(guó)家財(cái)政收入。按照現(xiàn)行政策,《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào))第十四條、十五條規(guī)定, 一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的,應(yīng)按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件印發(fā),以下簡(jiǎn)稱《試點(diǎn)實(shí)施辦法》)第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,以當(dāng)期銷售額和11%(筆者注:2019年4月1日起調(diào)整稅率為9%)的適用稅率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額,抵減已預(yù)繳稅款后,向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的,應(yīng)按照《試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,以當(dāng)期銷售額和5%的征收率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額,抵減已預(yù)繳稅款后,向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

 

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)的規(guī)定,企業(yè)在納稅義務(wù)發(fā)生之日所屬的申報(bào)期內(nèi),向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅,并可抵減已預(yù)繳稅款,未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。那么,這里就又產(chǎn)生了一個(gè)實(shí)務(wù)中的稅企爭(zhēng)議問(wèn)題—預(yù)繳增值稅抵減應(yīng)納稅額時(shí),是否需要分項(xiàng)目抵減?現(xiàn)行政策及總局相關(guān)文件對(duì)此問(wèn)題沒(méi)有明確說(shuō)明,也未做禁止性規(guī)定,原則上應(yīng)視同允許。但實(shí)務(wù)中很多納稅人還是不放心,原因在于主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的回復(fù)各不相同,筆者根據(jù)全國(guó)各地回復(fù)來(lái)看:

 

個(gè)別地方實(shí)務(wù)納稅人咨詢中口頭回復(fù)應(yīng)區(qū)分項(xiàng)目進(jìn)行抵減且按配比關(guān)系抵減!即納稅人當(dāng)期抵減預(yù)繳稅款應(yīng)按對(duì)應(yīng)項(xiàng)目和已確認(rèn)銷售收入對(duì)應(yīng)面積的預(yù)繳稅款進(jìn)行抵減。即:不同項(xiàng)目之間的預(yù)繳稅款,不能相互抵減應(yīng)納稅額;同一項(xiàng)目,應(yīng)以確認(rèn)收入的銷售面積對(duì)應(yīng)的預(yù)繳稅款,抵減當(dāng)期應(yīng)納稅額,不能以未確認(rèn)收入面積對(duì)應(yīng)的預(yù)繳稅款抵減應(yīng)納稅額。”如福建對(duì)建筑企業(yè)預(yù)繳稅款的只能抵減同一項(xiàng)目應(yīng)繳稅款的規(guī)定!

 

筆者也認(rèn)可當(dāng)前主流觀點(diǎn)那就是:預(yù)繳的增值稅稅款,可以跨項(xiàng)目抵減,且無(wú)需按照完工交付情況配比抵減。原理在于:首先,增值稅是以企業(yè)為主體繳納,不是以項(xiàng)目為主體繳納,不應(yīng)區(qū)分項(xiàng)目區(qū)別對(duì)待,不因營(yíng)改增有所改變,也不應(yīng)因行業(yè)不同有所改變;其次,增值稅在納稅申報(bào)上是以月為單位(一般納稅人)進(jìn)行申報(bào),月度所屬期內(nèi)本企業(yè)的所有增值稅情況,包括進(jìn)項(xiàng)、預(yù)交、銷項(xiàng)、應(yīng)交在納稅申報(bào)層面應(yīng)統(tǒng)一匯總計(jì)算。另外,就房地產(chǎn)企業(yè)而言,房地產(chǎn)企業(yè)并不能因?yàn)轫?xiàng)目的不同而將預(yù)繳稅款滯留到本項(xiàng)目完工,也不應(yīng)將預(yù)繳稅款按照完工交付進(jìn)度配比進(jìn)行抵減,而是在一個(gè)企業(yè)主體范圍內(nèi)匯總計(jì)算,相互抵減。實(shí)務(wù)中,房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)繳稅款如果按不同方式進(jìn)行納稅處理,對(duì)于企業(yè)會(huì)有什么影響?舉例:A房地產(chǎn)公司是一般納稅人,開發(fā)甲乙兩個(gè)項(xiàng)目,均為一般計(jì)稅項(xiàng)目,均取得預(yù)售證開始預(yù)售,A公司選擇一般計(jì)稅方法。甲項(xiàng)目取得預(yù)售收入1億元(含稅,下同),乙項(xiàng)目取得預(yù)售收入2億元,2023年3月,甲項(xiàng)目一部分預(yù)售房源完工交房符合增值稅納稅義務(wù)的確認(rèn)條件,涉及收入6000萬(wàn)元,不考慮其他稅費(fèi),2023年4月A公司應(yīng)補(bǔ)繳多少增值稅?首先,計(jì)算2022年3月兩個(gè)項(xiàng)目預(yù)繳的增值稅金額甲項(xiàng)目預(yù)繳的增值稅=10000÷(1+9%)×3%=275.23萬(wàn)元乙項(xiàng)目預(yù)繳的增值稅=20000÷(1+9%)×3%=550.46萬(wàn)元然后,計(jì)算2022年4月應(yīng)納增值稅應(yīng)納增值稅=6000÷(1+9%)×9%=495.41萬(wàn)元那么問(wèn)題來(lái)了,究竟應(yīng)該如何抵減前期已經(jīng)預(yù)繳的增值稅?觀點(diǎn)1:按照各自項(xiàng)目抵減所屬的預(yù)繳稅款,但可以不按比例配比抵減2022年4月應(yīng)補(bǔ)繳增值稅=495.41-275.23=220.18萬(wàn)元觀點(diǎn)2:按照各自項(xiàng)目抵減所屬的預(yù)繳稅款,且應(yīng)配比抵減2022年4月應(yīng)補(bǔ)繳增值稅=412.84-6000÷(1+9%)×3%=247.70萬(wàn)元觀點(diǎn)3:可以不區(qū)分項(xiàng)目抵減(混合抵減),直到抵減完為止2020年4月由于累計(jì)已預(yù)繳未抵減的稅款超過(guò)495.41萬(wàn)元,所以暫不需要補(bǔ)繳增值稅。綜上可以看到,三種不同的觀點(diǎn),計(jì)算出來(lái)的當(dāng)期應(yīng)納稅額是不一樣的,當(dāng)然,從整個(gè)公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)的角度看,總體應(yīng)繳納的增值稅是沒(méi)有變化的,只是增值稅的入庫(kù)時(shí)點(diǎn)和各時(shí)期入庫(kù)金額的不一樣而已。但是,站在財(cái)務(wù)的角度,資金是具有時(shí)間價(jià)值的,能夠在前期少繳納稅款,總歸對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)是有利的。在目前實(shí)務(wù)中各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的口徑不盡一致的情況下,三種觀點(diǎn)均有可能被實(shí)務(wù)采納,所以在企業(yè)事前需與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)溝通確認(rèn)。實(shí)務(wù)中,具體處理建議與當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)做好溝通,靈活應(yīng)對(duì),既要維護(hù)好稅企關(guān)系,也要爭(zhēng)取企業(yè)最大化合理合法稅收利益。

 

 

來(lái)源:房地產(chǎn)財(cái)稅咨詢

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